С 2011 г. действует Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010, утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н). Оно устанавливает порядок отражения оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов в бухгалтерском учете и отчетности организаций.

К оценочным обязательствам в бухучете относится резерв на оплату отпусков.

Хотелось бы сразу подчеркнуть, что ПБУ 8/2010 может не применяться субъектами малого предпринимательства и социально ориентированными некоммерческими организациями. Таким образом, для кредитных потребительских кооперативов создание резервов на оплату отпусков является правом, а не обязанностью. А вот ассоциациям, фондам, некоммерческим партнерствам и прочим некоммерческим организациям создавать подобные резервы необходимо в силу требований действующего законодательства.

В настоящее время утвержденной методики расчета сумм отчислений в резерв на оплату отпусков не существует. Умалчивает о ней и ПБУ 8/2010.

Способ определения размера «отпускного» резерва необходимо закрепить в учетной политике. При этом, конечно же, предпочтение необходимо отдать тому варианту, который дает возможность оценить это обязательство максимально точно. Вместе с тем, поскольку учетная политика должна соответствовать требованию рациональности, не следует выбирать труднореализуемый на практике вариант. Если организация не закрепила способ определения резерва в учетной политике, то она может издать отдельный приказ.

Исходя из сути п. 15 ПБУ 8/2010, оценка резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете производится исходя из величины отпускных, которые бы организация начислила и выплатила сотрудникам, если бы они все на отчетную дату ушли в отпуск.

Резерв на оплату отпусков рассчитывается из расчета количества дней отпуска, заработанного работником на отчетную дату, так как создание резерва в соответствии с п. 5 ПБУ 8/2010 осуществляется исходя из прошлых событий хозяйственной деятельности организации. Кроме того, сумму резерва необходимо увеличить на сумму страховых взносов с отпускных, которые организация обязана будет начислить и уплатить.

На какую дату формируется резерв на оплату отпусков? С 2013 г. организации обязаны представлять в налоговый орган только годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность (пп.5 п.1 ст. 23 НК РФ). И организациям в данном случае нужно различать понятия «обязанность представления бухгалтерской (финансовой) отчетности» и «обязанность составления бухгалтерской (финансовой) отчетности».

П. 29 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина №34н от 29 июля 1998 г.) указывает на обязанность составления бухгалтерской отчетности за месяц, квартал и год нарастающим итогом с начала отчетного года.

Отчетной датой, как известно, признается дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).

Для КПК понятие отчетной даты содержится и в п. 1 Федерального закона от 18.07.2009 г. № 190-ФЗ «О кредитной кооперации»: «отчетный период — первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год».

Из вышесказанного следует, что производить отчисления в резерв организации необходимо ежемесячно или ежеквартально.

В бухгалтерском учете резерв на оплату отпусков учитывается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов», на открытом к счету 96 субсчете «Резерв на оплату отпусков». Начисляется резерв по кредиту счета 96 и в зависимости от его характера относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы:

- Дебет 20 (08, 26, 44...) Кредит 96 — произведены отчисления в резерв на оплату отпусков.

Использование начисленных сумм резерва (начисление отпускных при предоставлении отпуска сотруднику, компенсации за неиспользованный отпуск) отражается записью по дебету счета 96 в корреспонденции со счетами 69 и 70:

- Дебет 96 Кредит 70 — на выплачиваемые в связи с уходом в отпуск суммы среднего заработка, а также компенсации за неиспользованный отпуск;

- Дебет 96 Кредит 69 — на соответствующие суммы страховых взносов.

Рассмотрим один из вариантов формирования резервов на оплату отпусков.

Резерв на оплату отпусков является составной частью расходов на оплату труда.

Поскольку все НКО планируют расходы на заработную плату на предстоящий год, то для расчетов можно взять данные из сметы.

Пример:

Расходы на заработную плату с учетом страховых взносов по смете составляют 720000 руб. Рассчитаем предполагаемую годовую сумму расходов на оплату отпусков:

720000 руб. / 12 мес. / 29,4 дн. х 28 дн. = 57142,85 руб.

Определим ежемесячный процент отчислений в резерв:

57142,85 руб. / 720000 руб. х 100 % = 7,94%

Допустим, что в январе 2013 г. расходы на оплату труда с учетом страховых взносов составили 60000 руб. Соответственно отчисления в резерв составят:

60000 X 7,94% = 4764 руб.

В бухгалтерском учете будут произведены записи:

- Дт 20 (08, 26, 44...)Кт 96 на сумму 4674  руб.

Допустим, в течение первого полугодия резерв на оплату отпусков был сформирован в сумме 25000 руб. (Кт 96).

В июле сотрудник пошел в отпуск и ему были начислены отпускные в-сумме 10000 руб. В учете будут сделаны записи:

- Дт 96 Кт 70 на сумму 10000 руб.

- Дт 96 Кт 69 на сумму 3020 руб. (10000 руб. х 30,2% — на сумму страховых взносов).

В случае если в бухучете суммы резерва не хватает для оплаты отпусков, отпускные нужно списывать на счета учета затрат (20, 26, 44...).