При переезде сотрудника на работу в другую местность ему выплачиваются подъемные. В то же время Налоговый кодекс РФ (НК РФ) разрешает относить такие расходы в пределах норм. В силу подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.
Согласно ст. 169 Трудового кодекса РФ (ТК РФ) при переезде сотрудника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан ему возместить:
- расходы по переезду сотрудника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет ему соответствующие средства передвижения);
- расходы по обустройству на новом месте жительства.
Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора.
Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 №187 установлены размеры возмещения организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность (далее — Постановление № 187).
В силу п. 1 Постановления № 187 возмещение расходов работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, осуществляется при переезде на работу в другую местность (в другой населенный пункт по существующему административно-территориальному делению) по предварительной договоренности с работодателем в следующих размерах.
Расходы по переезду сотрудника и членов его семьи (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов, расходы за пользование в поездах постельными принадлежностями) — в размере фактических расходов, подтвержденных проездными документами, но не выше стоимости проезда: железнодорожным транспортом — в купейном вагоне скорого фирменного поезда, водным транспортом — в каюте V группы морского судна регулярных транспортных линий и линий с комплексным обслуживанием пассажиров, в каюте II категории речного судна всех линий сообщения, в каюте I категории судна паромной переправы, воздушным транспортом — в салоне экономического класса, автомобильным транспортом — в автотранспортном средстве общего пользования (кроме такси).
При отсутствии проездных документов, подтверждающих произведенные расходы, возмещение осуществляется в размере минимальной стоимости проезда: железнодорожным транспортом — в плацкартном вагоне пассажирского поезда, водным транспортом — в каюте X группы морского судна регулярных транспортных линий и линий с комплексным обслуживанием пассажиров, в каюте III категории речного судна всех линий сообщения, автомобильным транспортом — в автобусе общего типа.
Расходы по провозу имущества железнодорожным, водным и автомобильным транспортом (общего пользования) в количестве до 500 кг на сотрудника и до 150 кг на каждого переезжающего члена его семьи — в размере фактических расходов, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозки грузов (грузобагажа) железнодорожным транспортом.
При отсутствии указанных видов транспорта возмещаются расходы по провозу имущества воздушным транспортом от ближайшей к месту работы железнодорожной станции или от ближайшего морского либо речного порта, открытого для навигации в данное время.
Расходы, предусмотренные подп. «а» и «б» настоящего пункта, не подлежат возмещению в случае, если работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения.
Расходы по обустройству на новом месте жительства: на работника — в размере месячного должностного оклада (месячной тарифной ставки) по новому месту его работы и на каждого переезжающего члена его семьи — в размере одной четвертой должностного оклада (одной четвертой месячной тарифной ставки) по новому месту работы работника.
Выплата работнику суточных — в размере 100 руб. за каждый день нахождения в пути следования к новому месту работы.
На основании п. 2 Постановления № 187, если заранее невозможно точно определить размер подлежащих возмещению расходов в связи с переездом работника на работу в другую местность, ему по предварительной договоренности с работодателем выдается аванс.
Согласно п. 3 Постановления № 187 расходы по переезду членов семьи работника и по провозу их имущества, а также по обустройству их на новом месте жительства возмещаются, если они переезжают на новое место жительства работника до истечения одного года со дня фактического предоставления жилого помещения.
Пунктом 4 Постановления № 187 установлено, что возмещение расходов в установленных размерах осуществляется организациями, в которые переводятся, направляются или принимаются на работу работники, в пределах ассигнований, выделенных этим организациям из федерального бюджета на реализацию мероприятий, связанных с переездом работников на работу в другую местность, либо (в случае использования указанных ассигнований в полном объеме) за счет экономии средств, выделенных из федерального бюджета на содержание организации.
При этом возмещение расходов, превышающих установленные размеры, а также иных связанных с переездом расходов (при условии, что они произведены работником с согласия работодателя) осуществляется организациями за счет экономии средств, выделенных из федерального бюджета на их содержание, а также за счет средств, полученных в установленном порядке организациями от предпринимательской или иной приносящей доход деятельности.
Минфин России в письмах от 17.01.2006 № 03-03-04/1/30, от 14.03.2006 № 03-03-04/2/72, от 22.05.2007 № 03-04-06-01/152, от 20.07.2007 № 03-04-06-01/255, от 26.05.2008 № 03-04-06-01/140 при исчислении налога на прибыль рекомендовал руководствоваться нормативами, установленными Постановлением № 187. Суммы выплат подъемных, превышающие установленные Постановлением № 187 нормативы, по мнению финансового ведомства, в целях налога на прибыль не учитываются на основании п. 37 ст. 270 НК РФ.
Такая позиция представляется спорной, поскольку, как уже было отмечено, для организаций, не финансируемых за счет средств федерального бюджета, нормы подъемных законодательством РФ не установлены. Кроме того, согласно ч. 2 ст. 169 ТК РФ конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора.
Иными словами, организация-работодатель вправе самостоятельно определять размеры (нормативы) возмещения расходов на выплату подъемных.
В более поздних разъяснениях финансового ведомства (письма Минфина России от 17.12.2008 № 03-03-06/1/688, от 14.07.2009 № 03-03-06/2/140, от 23.07.2009 № 03-03-05/138) содержится иная точка зрения: затраты по возмещению расходов работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, для целей налогообложения прибыли организации могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, и при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Таким образом, организация в целях налогообложения прибыли вправе учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходы на выплату подъемных в пределах размеров, определенных в трудовом договоре, при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ. Аналогичная позиция содержится в постановлении ФАС Московского округа от 03.06.2009 № КА-А40/4697-09-2.
Зачастую на практике налоговые органы при проверке признают экономически необоснованными суммы подъемных, выплаченных сверх нормативов, содержащихся в Постановлении № 187. В таком случае организация может в качестве аргументов привести выводы, сформированные в определениях Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 № 320-0-П, а также от 04.06.2007 № 366-О-П.
Минфин России в письме от 23.07.2009 № 03-03-05/138 отмечает, что для организаций, не финансируемых за счет средств федерального бюджета, нормы подъемных законодательством РФ не установлены.
Следовательно, затраты по возмещению расходов работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, предусмотренные ст. 169 ТК РФ, для целей налогообложения прибыли организации могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Минфин России в письме от 17.12.2008 № 03-03-06/1/688 рассмотрел вопрос об учете при налогообложении прибыли расходов на обустройство работников, привлеченных для работы в головном офисе из филиалов, находящихся в других регионах. При этом в трудовых договорах предусмотрена обязанность организации по выплате приглашенным работникам денежных средств на обустройство (наем жилых помещений и первоначальный взнос по ипотечному кредиту), а в случае увольнения до истечения установленного срока в пять лет работник обязан возместить всю сумму средств на обустройство без уплаты процентов.
Поскольку конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора, то затраты по возмещению расходов работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, для целей налогообложения прибыли организации могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, и при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Минфин России в письме от 14.07.2009 № 03-03-06/2/140 рассмотрел следующую ситуацию: банк заключает срочные трудовые договоры с иностранными гражданами, которые принимаются на работу на должности руководителей кредитной организации и ее подразделений. До заключения трудового договора они не проживали на территории РФ. В срочных трудовых договорах с иностранными работниками предусматривается возмещение расходов, перечисленных в ст. 169 ТК РФ.
В данной ситуации финансовое ведомство также указывает, что затраты по возмещению расходов работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, для целей налогообложения прибыли организации могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.
Также финансовое ведомство отмечает, что компенсационные выплаты сотруднику в связи с его переездом на работу в другую местность не облагаются налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом в размерах, установленных трудовым договором.
Определением ВАС РФ от 18.09.2009 № ВАС-11654/09 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного постановления, что свидетельствует о поддержке ВАС РФ указанной позиции.
В постановлении от03.06.2009 № КА-А40/4697-09-2 ФАС Московского округа установил, что налогоплательщик выплачивал своим работникам (членам их семей) подъемные при переезде на работу в другую местность на основании коллективного договора, а также соглашений к трудовым договорам с работниками.
В соответствии со ст. 40,41 ТК РФ коллективный договор является одним из правовых актов, устанавливающих обязанности работодателя перед работниками, и может, наряду с иными условиями, предусматривать льготы и преимущества для работников, более благоприятные по сравнению с установленными законом и нормативными правовыми актами, отраслевыми соглашениями.
При таких обстоятельствах судом сделан вывод о правомерном учете в налоговой базе в составе расходов в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ возмещения расходов работников по переезду и обустройству на новом месте жительства сверх норм, установленных постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 № 187 «О размерах возмещаемых организациями, финансируемыми за счет федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом в другую местность».
Кроме того, суд отметил, что названное постановление не регулирует размер расходов заявителя на выплату подъемных, поскольку налогоплателыцик не финансируется за счет федерального бюджета.
Ссылка налогового органа на ст. 169 ТК РФ, которая предусматривает возмещение сотруднику подъемных при переезде в другую местность, в размерах не ниже тех, которые определены Правительством РФ для организаций, финансируемых из федерального бюджета, не опровергает, а подтверждает выводы судов. Не служит опровержением этих выводов и довод налогового органа о том, что иные нормативные акты не должны противоречить ст. 423 ТК РФ.
В определении от 09.06.2007 № 6773/07 ВАС РФ, руководствуясь положениями подп. 3 п. 1 ст. 255, подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ, Закона РФ от 19.02.1993 № 4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях» (в редакции, действовавшей в спорный период), договора о равных правах граждан, заключенного между РФ и Республикой Беларусь 25.12.1998, признал правомерным включение налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат по выплате компенсаций в виде подъемных, а также стоимости проезда и провоза багажа лицам, прибывшим на работу из-за пределов РФ.
Вывод о правомерности отнесения налогоплательщиком на расходы при исчислении налога на прибыль компенсации работникам по проезду к месту использования отпуска и обратно сделан судом с учетом положений ст. 255 НК РФ и коллективного договора, заключенного администрацией и профсоюзным комитетом объединенной профсоюзной организации налогоплательщика.
Источник: Бухгалтерский учёт в бюджетных и некоммерческих организациях, №21(261) - 2010